Begünstigung der Übertragung von GmbH-Anteilen: Die bis zuletzt diskutierte Frage der Begünstigung des Übergangs von Unternehmen bzw. Betriebsvermögen betrifft auch Anteile an einer GmbH. Hinsichtlich der Beteiligungshöhe kommt es auch künftig für die Gewährung der Begünstigungen unverändert darauf an, dass der Erblasser bzw. Schenker zum Zeitpunkt der Übertragung zu mehr als 25 % am Nennkapital der Gesellschaft beteiligt ist.
Neu ist allerdings, dass diese Beteiligungsgrenze auch dadurch erreicht werden kann, dass sich der Erblasser bzw. Schenker gegenüber anderen Gesellschaftern verpflichtet, über die Anteile nur einheitlich zu verfügen (Poolvertrag) und die so verpflichteten Gesellschafter insgesamt die Mindestgrenze von 25 % überschreiten. Ein solcher Poolvertrag ist gerade bei Familienunternehmen oftmals ein sinnvolles Instrument, bedarf allerdings einer exakten juristischen Ausgestaltung.
Liegt eine solche qualifizierte Beteiligung vor, so können unter bestimmten weiteren Bedingungen zwei Begünstigungen in Anspruch genommen werden: Zum einen wird ein sog. Verschonungsabschlag gewährt, zum anderen erhalten die Erwerber der Steuerklassen II bzw. III beim Erwerb von betrieblichem Vermögen einen Entlastungsbetrag, der im Ergebnis dazu führt, dass diese so behandelt werden, als käme der günstigere Steuersatz der Steuerklasse I zur Anwendung. Insoweit spielt also der Verwandtschaftsgrad - abgesehen von der Höhe des persönlichen Freibetrags - keine Rolle bei der Bemessung der Steuerhöhe.
Der Verschonungsabschlag beträgt 85 % des Werts der GmbH-Anteile, setzt aber eine siebenjährige Behaltensfrist voraus und dass die Lohnsumme der Kapitalgesellschaft innerhalb von sieben Jahren nach dem Erwerb (kumuliert) 650 % der Ausgangslohnsumme nicht unterschreitet; bei Unterschreiten dieser Grenze mindert sich der Verschonungsabschlag anteilig. Zudem darf das Verwaltungsvermögen der Gesellschaft 50 % des Unternehmenswerts nicht übersteigen. Zu Verwaltungsvermögen zählen z.B. fremdvermietete Grundstücke (mit Ausnahmen), Anteile an Kapitalgesellschaften mit höchstens 25 % Beteiligungsquote, Wertpapiere, Kunstgegenstände, Edelmetalle etc.
Ein erhöhter Verschonungsabschlag in Höhe von 100 % (also eine vollständige Steuerbefreiung) kann unwiderruflich beantragt werden, allerdings nur unter deutlich verschärften Bedingungen: Danach beträgt die Behaltensfrist nämlich zehn Jahre, die Lohnsumme darf innerhalb von zehn Jahren (kumuliert) 1 000 % der Ausgangslohnsumme nicht unterschreiten und das Verwaltungsvermögen darf 10 % des Werts der Kapitalgesellschaft nicht übersteigen.
Vermögen, das nach Abzug des Verschonungsabschlags verbleibt, unterliegt dann noch der weiteren Begünstigung eines Abzugsbetrags von 150 000 € je Empfänger. Diese Begünstigung vermindert sich jedoch wiederum, wenn das nach der Verschonung verbleibende Vermögen seinerseits einen höheren Wert als 150 000 € aufweist.
Bewertung von GmbH-Anteilen: Die Bewertung erfordert grundsätzlich und unabhängig von der Höhe der Beteiligung den Ansatz des gemeinen Werts, also des Verkehrswerts. Bei börsennotierten Wertpapieren (Aktien) ist der niedrigste notierte Kurs am jeweiligen Stichtag anzusetzen. Bei anderen Wertpapieren, insbesondere also GmbH- Anteilen, ist der gemeine Wert grundsätzlich aus solchen Verkäufen unter fremden Dritten abzuleiten, die weniger als ein Jahr zurückliegen. Dabei wird unwiderlegbar vermutet, dass derart zeitnahe Verkäufe den Marktwert zutreffend widerspiegeln. Liegen derart zeitnahe Verkäufe nicht vor, so ist der gemeine Wert anhand betriebswirtschaftlich gängiger Unternehmensbewertungsmethoden (Discounted-Cash-Flow-Verfahren, Ertragswertverfahren, ggf. auch Multiplikatormethode) oder einer anderen anerkannten, im gewöhnlichen Geschäftsverkehr für nichtsteuerliche Zwecke üblichen Methode zu ermitteln, wobei die Methode anzuwenden ist, die ein Erwerber bei der Bemessung des Kaufpreises zugrunde legen würde.
Im Rahmen der Bewertung ist von der Fortführung des Unternehmens auszugehen, wobei der Liquidationswert in jedem Falle die unterste Grenze der Bewertung darstellt.
Um auch ohne hohen Ermittlungsaufwand bzw. ohne Gutachterkosten einen entsprechend objektivierten Unternehmenswert auf der Grundlage der Ertragsaussichten ermitteln zu können, enthält das Bewertungsrecht ein vereinfachtes Ertragswertverfahren. Dieses vereinfachte Verfahren kann dann angewandt werden, wenn es nicht zu offensichtlich unzutreffenden Ergebnissen führt.
Konkret sieht dieses vereinfachte Ertragswertverfahren vor, dass der nachhaltig erzielbare Jahresertrag des Unternehmens mit einem Kapitalisierungsfaktor multipliziert wird. Dabei ist der nachhaltig erzielbare Jahresertrag aus den Betriebsergebnissen der letzten drei abgelaufenen Wirtschaftsjahre vor dem Stichtag abzuleiten. Zur Ermittlung des Betriebsergebnisses ist von dem steuerlichen Gewinn auszugehen, der in einem zweiten Schritt noch diverse Hinzurechungen (z.B. Sonderabschreibungen, außerordentliche Aufwendungen, Ertragsteueraufwand, etc.) und Kürzungen (z.B. außerordentliche Erträge, angemessener Unternehmerlohn, soweit noch nicht berücksichtigt, Erstattungen von Ertragsteuern etc.) erfährt. Ertragsteuern sind dann pauschal mit 30 % in Abzug zu bringen.
Der Kapitalisierungsfaktor ist der Kehrwert des Kapitalisierungszinssatzes; dieser setzt sich zusammen aus einem Basiszinssatz und einem festen Risikozuschlag von 4,5 %. Der Basiszinssatz ist aus der Rendite öffentlicher Anleihen abzuleiten. Er beträgt nach dem Schreiben des Bundesfinanzministeriums vom 7.1.2009 für Bewertungen im Jahr 2009 3,61 %, so dass ein Multiplikator von 12,33 auf den Gewinn anzuwenden ist.
Hinweis:
Die Einzelfragen der praktischen Umsetzung dieser Neuregelungen müssen noch geklärt werden. Bedeutsam ist allerdings, dass der Gesetzgeber für Erbfälle, die nach dem 31.12.2006 erfolgt sind, eine rückwirkende Anwendung der Neuregelungen (mit Ausnahme der erhöhten persönlichen Freibeträge) auf Antrag zulässt, sodass in diesen Einzelfällen die Wahlrechtsausübung anhand einer individuellen Vergleichsrechnung sorgfältig zu prüfen ist. Ein solcher Antrag ist bis zum 30.6.2009 zu stellen.